Antecedentes: se trata de una SL que fue declarada en concurso voluntario el pasado 15 de julio de 2019. La empresa se dedica a la explotación de un campo de golf de su propiedad. La administración concursal, revisando la contabilidad, ha encontrado que en el ejercicio 2017 (así figura en la memoria) se realizó una revalorización contable voluntaria del inmovilizado material (el campo de golf) cuyo valor pasó de 3.445.854,74 € (31.12.16) a 8.881.149,10 € (31.12.2017), y pidió explicaciones al administrador concursal quien le contestó textualmente: «que se realizó la revalorización contable por ser su valor razonable muy superior al valor de adquisición por el que estaba contabilizado hasta esa fecha y porque el importe de las revalorizaciones contables no se integra en la base imponible excepto cuando fuera hecho por normas legales que obliguen a ello. Se revalorizó para reforzar los fondos propios porque el resultado del ejercicio 2017 eran pérdidas por 1.035.817,85 euros.
El valor razonable estaba suficientemente justificado por las siguientes valoraciones.
La revalorización se hizo contra reservas y no se incluyó en el PYG ni se tributó por ella.
La administradora concursal NO ha quedado satisfecha con estas explicaciones, imaginamos que la razón es que de no haberse hecho la revalorización la empresa hubiera entrado en causa de disolución.
Necesitamos nos oriente sobre la argumentación para defender que la revalorización voluntaria de activos impedía considerar que la empresa estaba en causa de disolución a 31.12.2017.
Hemos de señalar que la norma contable no permite revalorizaciones de inmovilizado con carácter general, salvo que sean efectuadas en virtud de una normativa legal. Tenemos la Norma de Registro y Valoración 2ª del P. G.C. establece que:
Con posterioridad a su reconocimiento inicial, los elementos del inmovilizado material se valorarán por su precio de adquisición o coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro reconocidas.
La resolución del I.C.A.C. de 1 de marzo de 2013 indica que para que pueda imputarse un mayor valor al inmovilizado debería darse alguna de las siguientes circunstancias:
Estas situaciones no se producen en nuestro caso, por lo que contablemente no podríamos efectuar esta operación, no nos encontramos ante casos en los que se haya producido una renovación, ampliación o mejora de los activos.
La actual normativa contable no ampara una revalorización voluntaria.
El Código de Comercio igualmente entiende en su artículo 38.f) que los activos se contabilizarán por su valor de adquisición.
El artículo 17.1 de la ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades establece que:
“1. Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios previstos en el Código de Comercio, corregidos por la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley.
No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias, sin perjuicio de lo señalado en la letra l) del artículo 15 de esta Ley, o mientras no deban imputarse a una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria. El importe de las revalorizaciones contables no se integrará en la base imponible, excepto cuando se lleven a cabo en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de la revalorización no integrada en la base imponible no determinará un mayor valor, a efectos fiscales, de los elementos revalorizados”.
Por su parte la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de julio de 2002 dice:
”…debo declarar y declaro la nulidad del acuerdo de formulación de las cuentas anuales correspondientes al ejercicio de 1994 en lo referente a la revalorización voluntaria de activos inmobiliarios de la Sociedad demandada adoptado por el Consejo de Administración de la misma en su reunión del día 28-III-95 por contravenir la normativa legal imperativa”.
También la consulta tributaria de la D.G.T. V2805-18 nos dice:
No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias, sin perjuicio de lo señalado en la letra l) del artículo 15 de esta Ley. El importe de las revalorizaciones contables no se integrará en la base imponible, excepto cuando se lleven a cabo en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de la revalorización no integrada en la base imponible no determinará un mayor valor, a efectos fiscales, de los elementos revalorizados.
(…)”
De acuerdo con las reglas generales de valoración establecidas en el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, los elementos patrimoniales no pueden ser objeto de revalorización aun cuando el valor de mercado de los mismos sea superior a su valor contable. No obstante, si el sujeto pasivo realiza una revalorización voluntaria de sus elementos patrimoniales sin amparo de una norma legal o reglamentaria, dicha revalorización contable no tiene ningún efecto en el Impuesto sobre Sociedades, es decir, el importe del incremento de valor de los elementos afectos no tiene consecuencias fiscales.
Esto implica, que si la entidad consultante efectúa la revalorización de las participaciones de la forma que consta en el escrito de consulta, esta operación no genera renta a efectos de determinar la base imponible del período impositivo en el que se realiza la revalorización y, por otra parte, los ingresos y gastos derivados de ese elemento se determinarán a efectos fiscales sobre el mismo valor que tenían con anterioridad a la realización de la revalorización, lo cual supone que el sujeto pasivo tendrá que efectuar los correspondientes ajustes al resultado contable al objeto de determinar la base imponible de cada ejercicio en el que se computen los ingresos o gastos contables procedentes de los elementos revalorizados.
Normativa aplicada:
No son deducibles las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades. Estas pérdidas serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 20 de la Ley, lo que supone que los deterioros contabilizados que no hayan sido deducibles producen una valoración contable de los elementos patrimoniales inferiores a su valoración fiscal y, por tanto, cuando los mismos se transmitan, o en la medida que se vayan amortizando, revertirá el gasto contable por deterioro que no fue deducible.
(*) Consulta formulada por un cliente, suscrito a 2ª opinión experta. Todas las referencias al cliente se han omitido por motivos de confidencialidad.
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Se trata de una SL que va a realizar un proyecto de segregación de una unidad económica autónoma en favor de otra SL que no es del grupo y estaba previsto auditar el balance de segregación basado en un balance intermedio de la que segrega el negocio, a fecha intermedia porque han pasado más de 6 meses desde el último cierre auditado de la sociedad. Pero no estaba previsto auditar el balance de la SL (también obligada a auditarse) que recibirá el negocio.
