Una persona física que es titular de un inmueble destinado a vivienda, alquila dicho inmueble a una sociedad (SL) para que ésta invierta en la adecuación de la vivienda y haga las reparaciones necesarias, para que la sociedad pueda subarrendar a terceros el inmueble, también como vivienda.
La persona física tiene que aplicar IVA y retención al alquilar la vivienda a la SL para que la subarriende.
En este caso, tenemos que analizar dos aspectos principales: la aplicación del IVA y la obligación de practicar retención en IRPF sobre el alquiler de la vivienda a una sociedad (SL), que a su vez la subarrendará a terceros para uso residencial. Vamos a ver ambos aspectos.
Estas operaciones constituyen una prestación de servicios consistente en un arrendamiento, art. 11.Uno de la Ley 37/1992 del IVA. A los efectos del IVA, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes. Dos. En particular, se considerarán prestaciones de servicios:
1º El ejercicio independiente de una profesión, arte u oficio.
2º Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
3º Las cesiones del uso o disfrute de bienes.
Por tanto, las operaciones están sujetas y no exentas de IVA puesto que el destinatario es una sociedad, y además la finalidad es el subarrendamiento (art. 20.Uno. 23º. b) f) LIVA).
En este artículo se declara exento el alquiler cuando se trata de un inmueble destinado exclusivamente a vivienda, pero excluyendo de la exención entre otros a los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados.
De acuerdo con lo anterior, y también la doctrina del TEAC a este respecto, resoluciones de 15 de diciembre de 2016 (3856/2013 y 3857/2013): los arrendamientos efectuados en favor de personas jurídicas solo pueden quedar exentos en el IVA en aquellos supuestos en los, siendo el arrendatario una persona jurídica, de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, figure ya la persona o personas física usuarias últimas del inmueble, de manera que se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a las designadas en el contrato de arrendamiento; no facultándose al arrendatario ni a subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, no teniendo la posibilidad de que la vivienda se destine a su utilización por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento (Resolución del TEAR de Baleares, de 30/05/2024)
En este sentido, también la DGT en su Consulta Vinculante V0432-24, ha señalado que el arrendamiento de un inmueble, cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, estará sujeto y exento del IVA, siempre y cuando no se trate de alguno de los supuestos excluidos de la exención establecida en el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la LIVA.
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En otro caso, el mencionado arrendamiento estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido. En particular, será así cuando se aplique a personas jurídicas (dado que no los pueden destinar directamente a viviendas) o se presten por el arrendador los servicios propios de la industria hotelera, o en los arrendamientos de viviendas que sean utilizadas por el arrendatario para otros usos, tales como oficinas o despachos profesionales, etc.
Según se desprende del artículo reproducido, la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo ésta preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.
De la información suministrada en el escrito de consulta se deduce que la entidad consultante será arrendataria de varias viviendas, las cuales subarrendará posteriormente a particulares.
De este modo, los arrendamientos en los que la consultante es arrendataria estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exentos, debiendo tributar al tipo general del 21 por ciento, regulado en el artículo 90.Uno de la LIVA.
En desarrollo del artículo 99 de la Ley 35/2006 del IRPF (LIRPF), el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF), determina cuales son las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, incluyendo entre las mismas, independientemente de su calificación (en este sentido la DGT, entre otras, en su CV V0432-24):
“Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos.
A estos efectos, las referencias al arrendamiento se entenderán realizadas también al subarrendamiento”.
El sometimiento genérico a retención de estos rendimientos se ve completado por lo dispuesto en la letra g) del apartado 3 del mismo precepto reglamentario, que excepciona de la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta los siguientes supuestos:
“1.º Cuando se trate de arrendamiento de viviendas por empresas para sus empleados.
2.º Cuando las rentas satisfechas por el arrendatario a un mismo arrendador no superen los 900 euros anuales.
3.º Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda”.
Ahora bien, para que este sometimiento a retención de los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos resulte operativo, se hace necesaria la existencia de un obligado a retener que satisfaga los rendimientos, lo que nos lleva al artículo 76.1 del mismo reglamento, donde se establece lo siguiente:
“Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:
(…)”.
Conforme a esta regulación normativa, salvo que resulte aplicable alguno de los supuestos de exoneración a que se refiere la letra g) del artículo 75.3 del Reglamento del Impuesto, existiría la obligación por parte de la entidad consultante de practicar retención sobre las rentas que satisfaga al arrendador.
Respecto del tipo de retención, establece el artículo 100 del citado Reglamento que “La retención a practicar sobre los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, cualquiera que sea su calificación, será el resultado de aplicar el porcentaje del 19 por ciento sobre todos los conceptos que se satisfagan al arrendador, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Este porcentaje se reducirá en el 60 por ciento cuando el inmueble urbano esté situado en Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 68.4 de la Ley del Impuesto”.
Normativa aplicada:
La persona física tiene que aplicar IVA y retención al alquilar la vivienda a la SL para que la subarriende.
(*) Consulta formulada por un cliente, suscrito a 2ª opinión experta. Todas las referencias al cliente se han omitido por motivos de confidencialidad.
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Se trata de una SL que va a realizar un proyecto de segregación de una unidad económica autónoma en favor de otra SL que no es del grupo y estaba previsto auditar el balance de segregación basado en un balance intermedio de la que segrega el negocio, a fecha intermedia porque han pasado más de 6 meses desde el último cierre auditado de la sociedad. Pero no estaba previsto auditar el balance de la SL (también obligada a auditarse) que recibirá el negocio.
