Con efectos desde el 01-01-2014, pueden aplicar este nuevo régimen especial del criterio de caja del IVA, los sujetos pasivos cuyo volumen de operaciones durante el año natural anterior no haya superado los 2.000.000 €. Se excluyen los sujetos pasivos cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural anterior superen la cuantía de 100.000 €. La opción para acogerse a este nuevo régimen especial deberá ejercitarse al tiempo de presentar la declaración de comienzo de actividad, o bien, en la declaración censal durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en que deba surtir efecto. La opción se entenderá prorrogada salvo renuncia.
Antecedentes: se trata de una empresa que quiere acogerse al nuevo régimen especial del criterio de caja en el IVA para el año que viene 2014, de acuerdo con las modificaciones introducidas en la Ley y el Reglamento del IVA por la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su normativa de desarrollo (Real Decreto 828/2013, de 25 de octubre). Esta empresa, que tiene la consideración de PYME, factura cada año aproximadamente unos 900.000 euros y está dentro del régimen general del IVA, aplicando en todas sus operaciones el criterio del devengo que exige actualmente la Ley del IVA. Ahora, y antes de que acabe el año 2013, ha decidido acogerse al nuevo régimen especial del criterio de caja.
¿Cómo puede optar este empresario a este régimen especial? ¿Hay algún límite? ¿Hay algún modelo especial? ¿Cuáles son las obligaciones formales específicas de este régimen especial? ¿A qué operaciones se aplica? ¿En que consiste este Régimen? ¿Cuándo nace el derecho a deducir las cuotas del impuesto? ¿En qué declaración-liquidación podrá ejercitarse el derecho a la deducción? En el caso de que fuera aplicable la regla de prorrata, para su cálculo ¿deberán tenerse en cuenta las normas de devengo generales o las específicas del régimen especial? ¿Cuál será la fecha de devengo en el caso de cobros a través de remesas bancarias o cualquier otro medio (cheque, pagaré, letra de cambio…)?
La Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización, ha aprobado el régimen especial del criterio de caja en el IVA, con efectos desde 1 de enero de 2014, mediante la introducción de un nuevo capítulo X en el Título IX (título relativo a los regímenes Especiales) en la Ley 37/1992 del IVA. En términos generales este régimen especial supone que el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio y que el derecho a la deducción de las cuotas soportadas nace en el momento del pago total o parcial del precio.
Hay que tener presente también que el Real Decreto 828/2013, de 25 de octubre, desarrolla reglamentariamente este nuevo régimen especial del criterio de caja, mediante la incorporación en el Reglamento del IVA (RIVA) del Capítulo VIII en el título VIII, para regular diversos aspectos relativos a la opción, renuncia y exclusión a la aplicación del régimen especial, a las obligaciones registrales específicas y a las obligaciones específicas de facturación.
Este régimen retrasa el devengo y con ello la declaración e ingreso del IVA repercutido hasta el momento del cobro a los clientes del sujeto pasivo aunque se retardará, igualmente, la deducción del IVA soportado en sus adquisiciones hasta el momento en que efectúe el pago a sus proveedores (criterio de caja doble); todo ello con la fecha límite del 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que las operaciones se hayan efectuado.
Recordemos, que en el régimen general, el devengo del IVA se produce en el momento de la entrega del bien o prestación del servicio, sin tener en cuenta cuando se produce el pago del precio salvo en el caso de los anticipos. El aplazamiento del pago no tendrá incidencia ni en el ingreso del IVA ni en el derecho a su deducción.
Podrán aplicar el régimen especial del criterio de caja los sujetos pasivos del IVA cuyo volumen de operaciones durante el año natural anterior no haya superado los 2.000.000 de euros. Se excluyen los sujetos pasivos cuyos cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario durante el año natural anterior superen la cuantía de 100.000 €.
Se puede aplicar el año de inicio de la actividad. Es decir, que si como empresario inicia la actividad en 2014, podrá aplicarlo durante ese año. En el año 2015 continuará tributando con el criterio de caja si en el 2014 el volumen de operaciones no supera los 2.000.000 €, los cobros en efectivo respecto de un mismo destinatario no superan la cuantía de 100.00 € y no renuncia al régimen. Para determinar si en el segundo año se aplica, el importe del volumen de operaciones del anterior se eleva al año.
Se entenderá por volumen de operaciones: el importe total, excluido el IVA y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo durante el año natural anterior, incluidas las exentas.
No se tomarán en consideración:
Las operaciones se entenderán realizadas cuando se produzca o, en su caso, se hubiera producido el devengo del IVA, si a las operaciones no les hubiera sido de aplicación el régimen especial del criterio de caja.
Año 2013:
Año 2014:
El volumen de operaciones supera los 2.000.000 € por lo que en el año 2015 queda excluido del régimen.
De acuerdo con la Ley y el Reglamento del IVA, la opción para acogerse al nuevo régimen deberá ejercitarse al tiempo de presentar la declaración de comienzo de la actividad, o bien, durante el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto, entendiéndose prorrogada para los años siguientes en tanto no se produzca la renuncia al mismo o la exclusión de este régimen. Por tanto todas aquellos obligados que quieran acogerse al mismo en el momento en que entre en vigor y estén desarrollando ya su actividad habrán de solicitarlo el próximo mes de diciembre.
La renuncia al régimen se ejercitará mediante comunicación a la AEAT a través de la presentación de la correspondiente declaración en el mes de diciembre anterior al inicio del año natural en el que deba surtir efecto.
Opción y renuncia al régimen
Exclusión del régimen
Las operaciones efectuadas durante su vigencia mantendrán su tributación de acuerdo con el criterio de caja siempre que hubieran cumplido los requisitos establecidos para acogerse al régimen.
Año 2013:
Año 2014:
Año 2015:
Año 2013:
Año 2014:
A todas las operaciones realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
Se excluyen:
Empresa acogida al régimen especial del criterio de caja entrega mercancías en el primer trimestre de 2014 por importe de 300.000 €. La mitad del precio se cobra el 1 de mayo de 2014 y el resto el 1 de mayo de 2016. ¿Cuándo se produce el devengo? El devengo se producirá el 1 de mayo de 2014 por el importe cobrado (150.000 x 21% = 31.500€) y el 31 de diciembre de 2015 por el importe restante (31.500 €).
No, este cobro no genera el devengo pues ya se produjo el 31 de diciembre.
El pago se entenderá producido en la fecha de vencimiento, considerándose efectivamente percibido en la fecha de abono en la cuenta del acreedor (Ver consulta DGT V0187-05).
El pago se entenderá producido cuando el efecto haya sido satisfecho por el deudor. El descuento de un pagaré o letra de cambio carece de relevancia para determinar el devengo pues no tiene efectos liberatorios para el deudor.
La repercusión deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura pero se entenderá producida en el momento del devengo de la operación.
El 1 de marzo de 2014 un empresario entrega mercancías cuyo cobro se producirá dentro de 6 meses. En el momento de la entrega expide la factura correspondiente ¿debe repercutir IVA en la misma?
Sí, aunque el IVA se devengará en el momento del cobro (1 de septiembre de 2014) y, por tanto, se declarará en el tercer trimestre de 2014.
El derecho a la deducción nace:
Empresa acogida al régimen especial del criterio de caja adquiere mercancías en el primer trimestre de 2014 por importe de 600.000 €. La mitad del precio se paga el 1 de julio de 2014 y el resto el 1 de febrero de 2016. ¿Cuándo podrá deducir el IVA soportado en la compra?
El devengo y, por tanto, el derecho a la deducción del impuesto se producirá el 1 de julio de 2014 por el importe pagado (300.000 x 21% = 63.000 €) y el 31 de diciembre de 2015 por el importe restante (300.000 x 21% = 63.000 €).
En la declaración-liquidación del periodo en que haya nacido el derecho a la deducción de las cuotas soportadas o en las de los sucesivos, siempre que no hubieran transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del derecho.
Empresa acogida al régimen especial del criterio de caja adquiere mercancías en el primer trimestre de 2014 por importe de 600.000 € cuyo pago se produce el 1 de mayo de 2014 ¿En qué declaración-liquidación podrá deducir el IVA soportado en la compra? El empresario podrá deducir las cuotas soportadas en la declaración del segundo trimestre de 2014 o en las declaraciones de los trimestres siguientes siempre que no hubiera transcurrido cuatro años contados desde el 1 de mayo de 2014.
Las operaciones se imputarán al año que correspondería su devengo si a las mismas no les hubiera sido de aplicación el régimen especial
El derecho a la deducción de las cuotas soportadas por los sujetos pasivos no acogidos al régimen especial de caja, que sean destinatarios de las operaciones acogidas al régimen especial, se producirá en el momento del pago total o parcial del precio de las mismas, por los importes satisfechos o, si este no se ha producido, el 31 de diciembre del año inmediato posterior a aquel en que se haya realizado la operación.
Cuando los sujetos pasivos no acogidos al régimen especial del criterio de caja modifiquen la base imponible, por insolvencia del deudor, en ese momento se producirá el nacimiento del derecho a deducir las cuotas soportadas por el sujeto pasivo deudor, acogido al régimen especial, por las cuotas pendientes de deducción en la fecha en que se realice la modificación de la base imponible.
Deberán incluir en el libro registro de facturas recibidas las fechas del pago de la operación con indicación por separado del importe correspondiente e indicar el medio pago.
La anotación de las operaciones en el régimen especial se llevará a cabo en los plazos generales como si a dichas operaciones no les hubiera sido de aplicación el régimen especial, sin perjuicio de completar los datos referentes a los pagos totales o parciales en el libro correspondiente al momento en que se efectúen los mismos.
Los sujetos pasivos acogidos a este régimen:
Las operaciones en los libros registro deberán anotarse en los plazos generales como si a dichas operaciones no les hubiera sido de aplicación el régimen especial, sin perjuicio de completar los datos referentes a los cobros o pagos totales o parciales en el libro correspondiente al momento en que se efectúen los mismos.
Empresario acogido al régimen especial del criterio de caja entrega mercancías por importe de 600.000 € el 1 de febrero de 2014. La mitad del precio se cobra el 1 de abril de 2014 y el resto el 1 de abril de 2015. ¿Cuándo se anotarán estas operaciones?
En el libro registro de facturas emitidas correspondiente al primer trimestre de 2014 se anotará la factura emitida por la venta. Esta anotación deberá completarse posteriormente haciendo constar los pagos efectuados el 1 de abril de 2014 y de 2015 en los libros registro de facturas emitidas del segundo trimestre de 2014 y 2015 respectivamente.
Hay que tener en cuenta que está pendiente de aprobarse un nuevo modelo 303 de declaración de IVA para 2014 adaptado a la existencia del régimen de caja.
En cuanto al modelo 340 “Declaración informativa de operaciones incluidas en los libros registro”, se harán constar con la clave de operación “Z”, o voluntariamente si la operación sometida al Régimen especial del criterio de caja concurre con alguna otra circunstancia a la que se le había asignado una clave especifica, identificándolas con algunas de las claves numéricas siguientes:
Adicionalmente, en el momento de efectuarse los cobros/ pagos correspondientes a las operaciones sometidas al Régimen especial se deberán consignar los siguientes campos:
En el libro registro de facturas emitidas: fecha de cobro, importes cobrados, medio de cobro utilizado, cuenta bancaria o medio de cobro utilizado.
En el libro registro de facturas recibidas: fecha de pago, importes pagados, medio de pago utilizado, cuenta bancaria o medio de pago utilizado.
Las operaciones se anotarán en los plazos generales como si a las mismas no les hubiera sido de aplicación el régimen especial, sin perjuicio de completar los datos referentes a los cobros o pagos totales o parciales en el libro correspondiente al momento en que se efectúen los mismos (haciendo referencia a la factura de la que provienen e identificando al proveedor/cliente de la operación).
Normativa aplicada:
Se desprende de las respuestas dadas.
(*) Consulta formulada por un cliente, suscrito a 2ª opinión experta. Todas las referencias al cliente se han omitido por motivos de confidencialidad.
Nuestro Servicio de Consultas está certificado por AENOR. Disponemos de un sistema de gestión de la calidad conforme con la norma UNE-EN ISO 9001:2015, renovado este año por 21ª vez consecutiva.
Se trata de una SL que va a realizar un proyecto de segregación de una unidad económica autónoma en favor de otra SL que no es del grupo y estaba previsto auditar el balance de segregación basado en un balance intermedio de la que segrega el negocio, a fecha intermedia porque han pasado más de 6 meses desde el último cierre auditado de la sociedad. Pero no estaba previsto auditar el balance de la SL (también obligada a auditarse) que recibirá el negocio.
