Las claves de la declaración del Impuesto sobre Sociedades 2019

A pesar del estado de alarma por el coronavirus COVID-19, un año más, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades tienen que dar cuenta a Hacienda de sus obligaciones fiscales. La crisis del coronavirus ha alterado la economía y la vida social de los ciudadanos, pero la cita anual con Hacienda se mantendrá intacta, ya que no se interrumpen los plazos para la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades (IS).

No obstante, hay que tener en cuenta que en el BOE del día 27 de mayo se ha publicado el Real Decreto-ley 17/2020 por el que se adoptan medidas complementarias en materia tributaria, con efectos desde el 28 de mayo de 2020, entre las que se establece que el plazo de tres meses para formular las cuentas anuales y demás documentos legalmente obligatorios se computará desde el 1 de junio de 2020 (y no desde la finalización del estado de alarma), y reduce a dos meses el plazo para aprobar las cuentas anuales desde que finaliza el plazo para su formulación. En consonancia con los nuevos plazos de formulación y aprobación de las cuentas anuales, se permite que se presente una segunda autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades hasta el 30 de noviembre de 2020.

A pesar de ello, el plazo se mantiene con carácter general dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo (este año al ser sábado el 25 de julio, el plazo termina el 27 de julio), para entidades cuyo período impositivo de 2019 coincida con el año natural. No obstante lo anterior, si el período impositivo coincide con el año natural, y se produce la domiciliación del pago de la deuda tributaria, el plazo para dicha domiciliación bancaria es del 1-7-2020 al 22-7-2020, ambos inclusive, si bien puede realizarse en la entidad de depósito que actúe como colaboradora en la gestión recaudatoria (banco, caja de ahorro o cooperativa de crédito) sita en territorio español en la que se encuentre abierta a su nombre la cuenta en la que se domicilia el pago. En los supuestos de domiciliación bancaria los pagos se entienden realizados en la fecha de cargo en cuenta de las domiciliaciones, considerándose justificante del ingreso el que expida la entidad de depósito.

El período impositivo del ejercicio 2019 que las empresas tienen ahora que declarar en 2020, desde el punto de vista tributario, se un año atípico porque apenas se han aprobado normas de interés que afecten a este Impuesto. La escasez en la publicación de normativa tributaria viene siendo habitual en los últimos años, sobre todo si se compara con años precedentes

No obstante, las principales novedades vienen marcadas por la aprobación de diversas normas que afectan a la declaración del IS, entre las que destaca la Resolución del ICAC, de 5 de marzo de 2019 que entró en vigor en 2020. Esta norma mercantil afectará al Impuesto cuando se realicen ciertas operaciones con instrumentos financieros o cuando se realice la aplicación del resultado a las distintas partidas.

A esto hay que añadir desde el punto de vista contable, un apreciable esfuerzo extra por parte del ICAC, que ha emitido un gran número de consultas dirigidas a aclarar algunas de las cuestiones más complejas en la aplicación de los Planes Generales de Contabilidad, así como nuevas Resoluciones de interés para esta declaración.

Todo ello sin perjuicio de las novedades normativas y particularidades propias establecidas por las respectivas Comunidades Autónomas y normativa foral del País Vasco y Navarra, y que se deben tener en cuenta para los residentes fiscales en dichas territorios.

Además, debemos tener en cuenta la incidencia del COVID-19 en la formulación de cuentas anuales y efectos en la declaración del Impuesto sobre Sociedades. Tras la declaración del estado de alarma, una de las medidas incorporadas a través del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, es la suspensión del plazo de formulación de cuentas anuales, que ahora se ha visto también modificado, como ya hemos comentado, por el Real Decreto-ley 19/2020, de 26 de mayo.

Entre otras novedades que debemos tener en cuenta en la declaración del IS, destacan:

• En relación con la cumplimentación del modelo 200 de declaración, debemos recordar que desde el pasado 1 de julio de 2019 el programa de ayuda PADIS del Modelo 200 ya no está disponible y ha sido sustituido por un formulario de ayuda (Sociedades web)
• Se ha prorrogado para 2019 la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado que introdujo cambios en el Impuesto. En concreto, modificaciones sobre la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles, el denominado Patent box, añadiendo también un nuevo régimen transitorio para este incentivo. También se regula una exención para determinadas rentas obtenidas por la Autoridades Portuarias, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 2017. También el Real Decreto 17/2018 ha modificado, con efectos para ejercicios impositivos iniciados a partir del día 10 de noviembre de 2018, el artículo 15 de la ley del Impuesto para impedir la deducción en el prestamista de la deuda tributaria por Actos Jurídicos Documentados en las operaciones de préstamos hipotecarios.
• Por otro lado debemos también tener en cuenta la Ley 8/2018, de 5 de noviembre, por la que se modifica la Ley 19/1994 de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, que realiza varias modificaciones que afectan a la regulación de la Reserva para inversiones en Canarias -RIC- y el Real Decreto-ley 27/2018, de 28 de diciembre, por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria y catastral, que introdujo modificaciones aprobadas por la Circular 4/2017, de 27 de noviembre, del Banco de España, a entidades de crédito, sobre normas de información financiera pública y reservada, y modelos de estados financieros.
• En materia de retenciones se establece un nuevo supuesto de excepción a la obligación de retener en relación con las cantidades satisfechas a los fondos de pensiones por los fondos de pensiones abiertos.
• También se ha modificado la deducción por inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales y de la deducción por gastos realizados en territorio español en ejecución de producciones extranjeras de largometrajes cinematográficos o de obras audiovisuales, y la eliminación deducción por creación de empleo vinculada al contrato por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores.

1. Resolución de 5 de marzo del 2019 del ICAC

Esta norma mercantil afectará al Impuesto cuando se realicen ciertas operaciones con instrumentos financieros o cuando se realice la aplicación del resultado a las distintas partidas.

En concreto, la Resolución de 5 de marzo de 2019 del ICAC desarrolla los criterios de presentación de los instrumentos financieros en sintonía con la normativa internacional (NIC-UE 32), y que también aclara numerosas implicaciones contables de la regulación mercantil de las sociedades de capital, algunas de ellas dispersas en diferentes normas o consultas.

El principal objetivo es desarrollar los criterios de presentación en el balance de los instrumentos financieros (acciones, participaciones, obligaciones, etcétera) siguiendo la Norma Internacional de Contabilidad (NIC-UE 32). Aclarando implicaciones como: aportaciones sociales, operaciones con acciones y participaciones propias, aplicación del resultado, aumento y reducción del capital, emisión de obligaciones, disolución y liquidación, modificaciones estructurales y cambio de domicilio, así como otras modificaciones.

Aunque la mencionada Resolución entró en vigor el 12 de marzo de este año 2020, hay que señalar que será de aplicación a las cuentas anuales de los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2020. Aun así, se les permitirá a las sociedades la aplicación de esta Resolución de forma retroactiva, de conformidad con lo dispuesto en la norma de registro y valoración sobre cambios en criterios contables, errores y estimaciones contables del P.G.C. y P.G.C. PYMES.

2. Incidencia del COVID-19 en las cuentas anuales y en el Impuesto sobre Sociedades

En materia de formulación, verificación y aprobación de las cuentas anuales de las distintas empresas y entidades, el artículo 40 y 41 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo de medidas urgentes extraordinarias para hacer frente al impacto económico y social del COVID-19, estableció un régimen extraordinario. Este régimen extraordinario fue días después matizado por la modificación introducida por la disposición final primera del Real Decreto-ley 11/2020 (publicado en el BOE del día 1 de abril).

En concreto en esta normativa:

1. Se establecía la suspensión del plazo de tres meses desde el cierre del ejercicio social para la formulación de cuentas anuales, que se reanudaría por otros tres meses desde que finalice el estado de alarma.Para el caso de que las cuentas anuales ya estuvieran formuladas a la fecha de declaración del estado de alarma, se extendía el plazo para su verificación por auditores hasta los dos meses posteriores a la finalización del estado de alarma.Conforme a ello se retrasaban los plazos para las reuniones de las juntas generales ordinarias de aprobación de cuentas (tres meses siguientes a la fecha en la que finalizara el plazo para formular las cuentas); y si estas ya hubieran sido convocadas antes de la declaración del estado de alarma y su fecha de celebración fuera posterior, se podría modificar el lugar y la hora de celebración o revocar la convocatoria.
2. En el caso de sociedades cotizadas, se extendía a seis meses desde el cierre del ejercicio social la obligación de publicar y remitir el informe financiero anual y el informe de auditoría de cuentas anuales a la CNMV y se establecía que la junta general ordinaria podría celebrarse dentro de los diez meses a contar desde el cierre del ejercicio social.

Pues bien, con efectos desde el 28 de mayo de 2020, el Real Decreto-ley 19/2020 establece que el plazo de tres meses para formular las cuentas anuales y demás documentos legalmente obligatorios se computará desde el 1 de junio de 2020 (y no desde la finalización del estado de alarma). Por otra parte, se reduce a dos meses el plazo para aprobar las cuentas anuales desde que finaliza el plazo para su formulación.

Teniendo en cuenta lo anterior, en el ámbito tributario el RDL 19/2020 ha modificado el régimen de presentación de las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios iniciados en 2019 para aquellos contribuyentes cuyo plazo para la formulación y aprobación de las cuentas anuales del ejercicio se haya ajustado a lo dispuesto en los referidos artículos 40 y 41 del Real Decreto-ley 8/2020 (modificado, como hemos indicado, por el Real Decreto-ley 19/2020).

La novedad es que si a 25 de julio de 2020 la entidad hubiera aprobado cuentas –cosa que puede ocurrir sin incumplir ningún plazo según lo visto en las modificaciones mercantiles- esa declaración se realizará con las “cuentas anuales disponibles” que, en cotizadas, serán las cuentas auditadas y, para todas las demás, serán las cuentas auditadas –si es el caso- o las cuentas formuladas pero, si no han sido formuladas aún –lo que también es posible según vimos porque el plazo finaliza el 31 de agosto- con la contabilidad llevada de acuerdo al Código de Comercio.

Pero, si las cuentas aprobadas fueran diferentes a las utilizadas en la declaración, la entidad presentará una nueva, hasta el 30 de noviembre de 2020 como máximo.

Características de la nueva autoliquidación:

• Si de la misma resulta una cantidad a ingresar mayor o una cantidad a devolver menor que en la primera, se considera complementaria, devengándose por ese importe intereses de demora desde que terminó el plazo de la “normal” –en general desde el 25 de julio-.
• Si resultase menos importe a ingresar o más a devolver se considerará rectificación de la primera pero sin los efectos de las autoliquidaciones rectificativas –sin devengo de intereses de demora por el diferencial desde la fecha de presentación y sin aplicar el procedimiento establecido para ellas de los artículos 126 y siguientes del Reglamento de aplicación de los tributos-.
• En la nueva autoliquidación se podrán modificar las opciones o ejercer las opciones como en cualquier declaración presentada en plazo. Por ejemplo, aunque en la presentada en julio no se hayan compensado bases negativas, sí se podrán compensar en la de noviembre y la Administración no podrá discutirlo.
• El plazo de 6 meses a partir del cual se devengan intereses de demora, si la cantidad que resulte a devolver por la presentación de la autoliquidación no se ha hecho efectiva, se contará a partir del 30 de noviembre de 2020. Por lo tanto, en caso de que resulte una cantidad a devolver de esta segunda autoliquidación, el devengo de intereses de demora comenzará el 1 de junio de 2021.
• Como excepción a lo anterior, si en la segunda declaración se produce una rectificación de la primera con un resultado a devolver porque se ingresó efectivamente en esa primera, los intereses de demora sobre la devolución se devengarán desde el primer plazo –en general, el 25 de julio-.
• Se aclara que tanto una como otra declaración podrán ser comprobadas por la Administración.

Por otro lado, debemos tener en cuenta aquellas empresas que no tengan un periodo coincidente con el año natural y, que su cierre del ejercicio se produzca en un momento cercano o posterior a la declaración del estado de alarma. En estas empresas es probable que los efectos del COVID-19 se desplieguen de una u otra forma en el resultado contable de su ejercicio en curso. Además de los aspectos antes señalados, consideramos que la situación podría afectar a las variaciones de valor de los activos, existencias o instrumentos financieros (v.gr. deterioros), a las provisiones de gastos previstos o ya asumidos por la compañía (provisiones por tramitación de expedientes de regulación de empleo o por nuevos compromisos o pactos legales con clientes), incluso a las inversiones en medidas de prevención que las empresas puedan tener que asumir, o en las periodificaciones de ingresos y gastos (modificaciones en los términos de arrendamientos, compensaciones o ayudas recibidas por las administraciones públicas, o posibles cambios en la mediciones de contraprestaciones variables –por descuentos o devoluciones–).

Finalmente, deberíamos considerar una situación: la posibilidad de que los efectos negativos del coronavirus pudieran obligar a reajustar determinadas partidas de balance cerrado a 31-12-2019, como podrían ser la clasificación de los préstamos a largo plazo ligados al cumplimiento de determinadas condiciones, considerando la situación actual y su evolución en los próximos meses. Tal situación ha sido tratada en la consulta nº 6 del BOICAC 81, y en su apartado 4 menciona expresamente la necesaria reclasificación de los préstamos de las sociedades afectadas en el pasivo corriente.

2.1. La opinión del ICAC sobre la consideración del COVID 19 como “hecho posterior”

Dado que el impacto del coronavirus ha tenido lugar a partir de mediados de marzo y, por tanto, constituye un hecho posterior al cierre, cabe preguntarse si ello obliga a realizar ajustes en las cuentas anuales del ejercicio cerrado a 31-12-2019.

Uno de los objetivos prioritarios que persiguen las normas contables, es que las cuentas anuales de las empresas reflejen su “imagen fiel” y que esta sirva para la toma de decisiones. La aplicación, en la cuentas anuales de ejercicio 2019, de la NRV 23 “sobre hechos posteriores” de nuestro PGC por los efectos del COVID19, en casos concretos, puede ser objeto de dudas interpretativas respecto a la existencia de hecho posterior tipo 1 o tipo 2.

En este sentido, la NRV 23 de nuestro Plan general de Contabilidad establece que:

• Los hechos posteriores que pongan de manifiesto condiciones que ya existían en la fecha de cierre de las cuentas anuales deberán tenerse en cuenta en la formulación de las cuentas anuales como ajuste o como información en la memoria,
• Los hechos posteriores que pongan de manifiesto condiciones que no existían al cierre del ejercicio no supondrán un ajuste en las cuentas anuales. No obstante, si son de importancia significativa se deberá incluir información del hecho posterior con una estimación de su efecto o, en su caso, una manifestación acerca de la imposibilidad de realizar dicha estimación.

Pues bien, en el BOICAC 121/MAYO se ha publicado la consulta 3 sobre si deben realizarse ajustes al cierre del ejercicio finalizado el 31 de diciembre de 2019, en aplicación de lo establecido en la Norma de Registro y Valoración 23ª Hechos posteriores al cierre del ejercicio del PGC, por las consecuencias derivadas de la promulgación del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19, así como la posible no aplicación del principio de empresa en funcionamiento.

En concreto, el consultante plantea si deben realizarse ajustes al cierre del ejercicio finalizado el 31 de diciembre de 2019 considerando la modificación del plazo legal de formulación de cuentas previsto en el apartado 3 del artículo 40 del Real Decreto-ley 8/2020, de 17 de marzo, como consecuencia de:

1. Impagos y retrasos en los cobros de clientes y deudores que se van a producir en los próximos meses sobre partidas a cobrar existentes al cierre del ejercicio 2019, como consecuencia de su incapacidad para atender a sus compromisos por los efectos del coronavirus.Al respecto el ICAC señala que desde finales del año pasado ha comenzado una crisis epidémica mundial por la infección del virus denominado COVID-19 con origen en China. En España se detectó el primer contagio el pasado 31 de enero de 2020. Desde esa fecha el número de contagios y fallecimientos ha ido aumentando, lo que ha obligado al Gobierno a la adopción de diversas medidas y a la promulgación del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma.Las circunstancias que se han producido en el mes de marzo y que supondrán, como señala el consultante, que algunos saldos de clientes y deudores que su empresa tiene contabilizados no puedan atenderse en los plazos establecidos o no puedan atenderse, no parece que muestren hechos que ya existían a cierre del ejercicio 2019, dado que si bien la existencia del virus ya se conocía en ese momento, no así las consecuencias económicas que su expansión en España iba a conllevar.En virtud de lo anterior estaríamos según la NRV 23ª ante un hecho posterior de tipo 2, previsto en el segundo párrafo de la norma, que en principio no implicaría la necesidad de ajustar las cuentas anuales, sin perjuicio de que tal situación de crisis deba recogerse en la Memoria en el apartado de “Hechos posteriores”. No obstante, el análisis de las implicaciones que estas circunstancias tienen en la sociedad es una cuestión que corresponde valorar a los administradores de la sociedad y en su caso a sus auditores.
2. La posible no aplicación del principio de empresa en funcionamiento.El principio de empresa en funcionamiento recogido en el Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la primera parte del PGC establece lo siguiente: “Empresa en funcionamiento. Se considerará, salvo prueba en contrario, que la gestión de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación. En aquellos casos en que no resulte de aplicación este principio, en los términos que se determinen en las normas de desarrollo de este Plan General de Contabilidad, la empresa aplicará las normas de valoración que resulten más adecuadas para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información significativa sobre los criterios aplicados.”A dicho principio también se refiere el último párrafo de la NRV 23ª reproducido. El cese en la actividad referido hay que entenderlo como un cese definitivo y no como una interrupción temporal de la actividad. De esta manera, salvo que los administradores de la sociedad tengan la intención de liquidar la sociedad o los efectos del deterioro en la situación financiera de la entidad no permitan otra alternativa más realista que liquidar la empresa, no procedería determinar la inaplicación del principio de empresa en funcionamiento para la formulación de las cuentas del ejercicio cerrado a 31 de diciembre de 2019.Este criterio resulta igualmente de lo establecido en la Resolución del ICAC de 18 de octubre de 2013, sobre el marco de información financiera cuando no resulta aplicable el principio de empresa en funcionamiento que en su introducción establece que a la vista del criterio establecido en la NRV 23 del PGC “cuando la dirección sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes, relativas a eventos o condiciones que hayan surgido después del cierre del ejercicio pero antes de la formulación de las cuentas anuales que puedan aportar dudas significativas sobre la posibilidad de que la empresa siga funcionando normalmente, las posibles situaciones a resolver en la práctica serían las siguientes. Si una vez ponderados los factores causantes y mitigantes de la quiebra del citado principio, la dirección opina que procede aplicarlo, la empresa informará sobre dichos factores en la nota de la memoria relativa a los «Aspectos críticos de la valoración y estimación de la incertidumbre». En caso contrario, también se informará sobre estos hechos en el mismo apartado de la memoria junto con una referencia expresa a que las cuentas anuales se han formulado aplicando el marco de información financiera aprobado por la presente Resolución.”
3. La corrección valorativa sin precedentes y generalizada que se está produciendo en las inversiones financieras (acciones de compañías cotizadas, bonos, participaciones en empresas del grupo, etc.).Dado que la aparición del coronavirus COVID 19 en el último trimestre del ejercicio 2019 ha producido una masiva y drástica caída del valor de los activos financieros a nivel mundial, para el ICAC es razonable considerar que este hecho guarda relación con las condiciones de las inversiones en la fecha del balance y, por tanto, debe corregirse la valoración de los activos financieros al cierre del ejercicio 2019.A este respecto, este Instituto se reitera en la aplicación de las reglas generales previstas en la NRV 23ª.

3. Otras cuestiones claves a tener en cuenta la liquidación del IS 2019

Ajustes fiscales: Hay que analizar y revisar los criterios contables y las posibles diferencias (permanentes o temporarias) con los criterios fiscales de la normativa del Impuesto. Entre otros ajustes, conviene chequear: Gastos contables derivados de multas, sanciones, donaciones o donativos; por el Impuesto sobre Sociedades, administrador cuyo cargo retribuido no figura en estatutos, liberalidades y atenciones a clientes y proveedores que excedan del 1% del importe neto de la cifra de negocios; etc. deterioros contables a excepción de los correspondientes a existencias e insolvencias de deudores, estos últimos si se cumplen ciertos requisitos sí serán deducibles; gastos derivados del exceso pagado con motivo de la extinción de una relación laboral o mercantil (que exceda de 1.000.000€ o del importe exento si es superior a esa cifra); provisión por devoluciones de ventas, excesos de amortizaciones o provisiones; Imputación temporal de gastos e ingresos antes o después de su devengo si no lo permite la norma fiscal, gastos financieros no deducibles en grupos mercantiles y el exceso de gastos financieros sobre el límite del 30% del beneficio operativo si superan el 1.000.000€; la libertad de amortización, exceso de amortizaciones contabilizadas en ejercicios anteriores que no fueran deducibles en aquellos; pérdidas por deterioro; operaciones que tengan que valorarse a valor de mercado fiscalmente y no por contabilidad; operaciones con pago aplazado en el ejercicio en el que se produce la transmisión, dividendos y plusvalías exentas derivadas de participaciones en entidades residentes y no residentes, etc.

Imputación temporal de gastos e ingresos: Si ha obtenido ingresos o beneficios contables derivados de alguna venta, prestación de un servicio o del cobro de indemnizaciones, podrá diferir la renta contable e imputarla a medida que sean exigibles los cobros, salvo que opte por el criterio de devengo. Se considera que estamos ante una operación a plazo cuando se haya pactado que la contraprestación se perciba mediante pagos sucesivos o en un solo pago y que, entre la entrega y el vencimiento del último o único plazo, transcurra más de un año

Amortizaciones: Revise los métodos y porcentajes de amortización utilizados en contabilidad para ver si son admitidos por la norma fiscal o si existe la posibilidad de aprovechar al máximo este gasto para rebajar la base imponible del Impuesto. En el método de tablas, se puede cambiar de un año a otro entre el coeficiente máximo y mínimo.

Se podrán amortizar libremente, por todas las entidades, los elementos nuevos del inmovilizado material cuyo valor unitario no exceda de 300€, con un límite de 25.000€ por período impositivo. Si en su balance tiene algún elemento patrimonial usado, podrá amortizarlo aplicando el porcentaje máximo de tablas que le corresponda multiplicado por 2.

El inmovilizado intangible con vida útil definida se amortizará fiscalmente atendiendo a su vida útil.

Fondo de comercio: Recuerde que la norma contable obliga a amortizarlos en 10 años (10%), y la Ley del Impuesto prevé un gasto deducible máximo por este concepto del 5% anual (si la empresa es de reducida dimensión se podrá acoger a la amortización acelerada y podrán multiplicar por 2 la amortización fiscal máxima, siendo para los intangibles aplicable el coeficiente 1,5). Por tanto, habrá que hacer un ajuste extracontable positivo.

Pérdidas por deterioro: Ya no son deducibles los deterioros contables, salvo existencias e insolvencias de deudores. No obstante, hay que prestar atención a la reversión deterioros que en su día fueron fiscalmente deducibles (activos materiales, las inversiones inmobiliarias o intangibles y valores de renta fija que cotizan). En estos casos hay que atender a la naturaleza del activo que revierte para determinar el momento temporal de imputación en la base imponible del Impuesto.

Pérdidas por deterioro de participaciones: Se niega la deducción en el caso de participaciones en entidades residentes si en el período en el que se registra el deterioro cumplen las condiciones para aplicar la exención de dividendos y de plusvalías originadas por su transmisión, y asimismo se impide la deducción de las pérdidas producidas en la transmisión de participaciones en entidades no residentes que, no alcanzando un porcentaje significativo de participación, la entidad participada no esté sometida a un impuesto similar al nuestro con nominal mínimo del 10%.

Régimen transitorio de pérdidas por deterioro de participaciones dotadas antes del 01-01-2013: Se establece la reversión obligatoria de las pérdidas por deterioro de participaciones que resultaron deducibles en períodos impositivos iniciados antes de 01-01-13. Con independencia de que se produzca o no la reversión del valor de la participación, el sujeto pasivo deberá integrar en la base imponible del impuesto dicha pérdida, como mínimo, por partes iguales en cada uno de los cinco períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2016. De esta forma, en los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2021, habrá quedado integrada la pérdida dotada en su día por su totalidad, a pesar de que no haya revertido el valor de la participación. En el caso de que se produzca la transmisión de los valores, el deterioro pendiente de reversión se imputará al período en el que se produzca la transmisión, con el límite de la renta positiva obtenida.

Limitación de pérdidas por transmisión de participaciones: Se impide la deducción de las pérdidas que se produzcan en la transmisión de participaciones de entidades residentes y no residentes en los casos de participación significativa (participación de, al menos, un 5% o un valor de adquisición superior a 20 millones de euros), si bien se entiende cumplido la misma si se alcanzó en cualquier día del año anterior a la transmisión. Asimismo, se impide la deducción de las pérdidas producidas en la transmisión de participaciones en entidades no residentes en que, no alcanzando un porcentaje significativo de participación, la entidad participada no esté sometida a un impuesto similar al nuestro con nominal mínimo del 10%. Se admite la aplicación parcial de lo dispuesto anteriormente si los requisitos también se cumplen de manera parcial.

Deducción de pérdidas por transmisión de participaciones: Se seguirán integrando las pérdidas derivadas de la transmisión de participaciones residentes, pero solo cuando en cualquier día del año anterior no se haya alcanzado en la participada un porcentaje del 5% o un valor de adquisición de 20 millones de euros y, si la pérdida es por transmisión de participaciones en no residentes, solo en caso de no alcanzar tal porcentaje, pero si se cumple el requisito de imposición mínima en el país donde radique la participada.

Gastos no deducibles: Hay que identificar las distintas partidas de gastos contables que no son fiscalmente deducibles -multas, sanciones penales o administrativas, liberalidades o donativos-. En su caso habrá que realizar un ajuste positivo al resultado contable por el importe del gasto contabilizado. Recuerde que los gastos por atenciones a clientes y proveedores siguen siendo deducibles, pero con el límite anual del 1% del importe neto de la cifra de negocios, y que no se considera una liberalidad retribuir a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, y tampoco por realizar otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral.

Tenga presente que no son deducibles los gastos derivados de la extinción de la relación laboral común, especial, o de una relación mercantil como es la de los administradores o miembros de Consejos de Administración que excedan, para cada perceptor, de 1.000.000€, o en caso de resultar superior, del importe que esté exento por indemnizaciones por despido o cese del trabajador establecido en la normativa del IRPF (recuerde que esta exención se limita a la cantidad de 180.000€).

Gastos financieros: Tenga presente que se limita la deducción de gastos financieros al 30% del beneficio operativo del ejercicio (con la posibilidad, siguiendo determinadas reglas, de deducir los excesos en los ejercicios siguientes) pero permitiendo deducir en todo caso los gastos del ejercicio hasta 1.000.000€ (si el período impositivo de la entidad tiene una duración inferior al año, debe prorratearse en función de la duración del período impositivo respecto del año). No se aplica este límite en el período impositivo en el que se produzca la extinción de la entidad, excepto en determinados supuestos de restructuración empresarial u operaciones dentro del grupo fiscal.

Operaciones vinculadas: Se han de valorar obligatoriamente a valor de mercado determinadas operaciones como las que se realizan entre socios con el 25% o más de participación y las sociedades, entre la sociedad y los administradores (pero no respecto a las retribuciones percibidas por el ejercicio de sus funciones), entre la sociedad y los parientes (hasta tercer grado) o cónyuges de los socios y administradores y la sociedad, dos entidades del mismo grupo contable, etc. Estas operaciones conllevan también la obligación de ser documentadas, si bien los requerimientos en este sentido son diferentes dependiendo de la facturación de la entidad o el grupo, de la naturaleza de las operaciones y del importe de las mismas. Tenga presente también la norma de seguridad para determinadas operaciones vinculadas entre socios profesionales y sus sociedades profesionales.

Reserva de capitalización: Aproveche esta figura para incentivar la reinversión. Si su sociedad tributa al tipo general (también paras las entidades parcialmente exentas y las de nueva creación) podrá reducir su base imponible en un 10% del importe del incremento de sus fondos propios en la medida que este incremento se mantenga durante un plazo de 5 años y se dote una reserva por el importe de la reducción, debidamente separada e indisponible durante estos 5 años.

Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores: Recuerde que aunque se ha eliminado el límite temporal, que era de 18 años, para compensar las bases imponibles negativas, se sigue limitando la cuantía a compensar en 1.000.000€. Hasta esa cuantía siempre se podrán compensar sin restricción, pero a partir de la misma sólo se podrá compensar hasta el 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización. Además, existen limitaciones en la compensación de bases imponibles negativas, en función del importe neto de la cifra de negocio (INCN) de los 12 meses anteriores a la fecha de inicio del período impositivo, que operarán del siguiente modo: a) La compensación se limitará al 50% de la base imponible previa si el INCN es al menos de 20 millones de euros e inferior a 60 millones de euros; b) La compensación se limitará al 25% de la base imponible previa cuando el INCN sea de al menos 60 millones de euros.

Empresas de reducida dimensión (ERD): Recuerde que serán aquellas cuya cifra de negocios sea inferior a 10.000.000€ en el período impositivo inmediatamente anterior, con la ventaja de que pueden aplicar los incentivos fiscales de la norma. El régimen especial de ERD se sigue aplicando aunque se supere dicha cuantía de 10 millones de cifra de negocios en los 3 ejercicios inmediatos y siguientes al ejercicio en el que se sobrepasó el límite, siempre que haya cumplido las condiciones para aplicar el régimen de ERD en el período en el que superó y en los 2 anteriores.

Aproveche la reserva de nivelación que consiste en una reducción de la base imponible de hasta el 10% de su importe con un máximo absoluto de un millón de euros en el año. Si el contribuyente tiene una base negativa en los cinco ejercicios siguientes, se reduce la misma en el importe de la minoración aplicada por esta reserva y, en caso contrario, las cantidades minoradas se suman a la base positiva del quinto año, actuando en este caso como un simple diferimiento.

Aprovechar las deducciones en la cuota y sus límites: Las deducciones constituyen una buena herramienta de optimización fiscal de la que las empresas deben hacer adecuado uso, respetando los límites legales aplicables en el ejercicio 2019. El plazo para aplicar las deducciones es de 15 años desde el periodo en que se generaron y no se pudieron deducir, siendo de 18 años para los saldos de I+D+i. El límite en cada ejercicio del total de deducciones es del 25% de la cuota íntegra menos, en su caso, las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones. El límite anterior se eleva al 50% si los gastos de I+D+i exceden en más del 10% de la cuota íntegra.