Un propietario tiene una vivienda arrendada y a su vez consta como su vivienda habitual.
En este inmueble pende un usufructo vitalicio de una habitación a favor de sus padres. Este usufructo debe extinguirse. Además, en el registro consta que está como garantía una deuda de su exmarido.
¿Cómo lo podemos eliminar? ¿Cómo podemos extinguir el usufructo, los padres están de acuerdo, y qué coste fiscal comportaría?
Este mismo inmueble que está arrendado (le acabo el contrato en noviembre por el transcurso de 5 años, pero ahora se encuentra prorrogado por Ley a 3 años más, si no me equivoco), el inquilino le solicita hacer una opción de compra. ¿Podría hacerse anexo de opción de compra inmueble aparte del alquiler? ¿Por ejemplo de 1 año, prorrogable anualmente si no media denuncia de ninguna de las partes? ¿Cómo tributaria la opción de compra?
En primer lugar, debemos ser muy conscientes de que el arriendo de una vivienda sin declarar es una infracción tributaria que puede significar la imposición de sanciones. Significa, además, un riesgo no menor si el arrendatario no quiere abandonar el inmueble, ya que, si puede acreditar su situación como si no, podemos vernos ante la imposibilidad de desahuciarlo. Y ello no va a cambiar excesivamente por el hecho de que se trate de un precario en lugar de un arrendamiento en forma.
De otro lado, al tener el derecho de habitación, que al final es lo que es, en garantía de una deuda contraída por tercero, debemos contar con la autorización en escritura pública del acreedor. El modo de cancelar el derecho es la renuncia en escritura pública de los habitacionistas – usufructuarios – de conformidad con lo establecido en el artículo 513,4º en relación al 529 de nuestro Código Civil común. Ahora bien, para que esa renuncia no sea fraudulenta – en perjuicio de tercero – es preciso que se aporte bien el certificado de cancelación de deuda, si es una entidad financiera, bien que se comparezca por el acreedor o su apoderado y se manifieste conformidad con la cancelación. Los gastos son los propios de la cancelación registral y de la escrituración.
En cuanto al impacto fiscal, establece el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en su artículo 58.3, que:
“La repudiación o renuncia hecha después de prescrito el Impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación.”
Según lo anterior, la renuncia, realizada habiendo prescrito el Impuesto de Sucesiones mediante el cual se adquirió el usufructo, tendrá los efectos de donación, en el momento en que se realice.
En relación a la base imponible de tal impuesto, señala el artículo 9.b de la citada Ley del ISD que:
“En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”
La Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece en su artículo 5, que:
“Estarán obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el donatario o el favorecido por ellas.”
Así, la persona favorecida por la renuncia será el obligado a la autoliquidación del impuesto, que se computará del modo indicado. La renuncia, por tanto, supone la necesaria liquidación del impuesto de donaciones. Pero es que además tendrá repercusión en IRPF al incrementarse en patrimonio del propietario que consolida el dominio sobre la cosa al integrar el usufructo o, como es el caso, el derecho de habitación. A ello debemos añadir una ya consolidada tendencia de la Agencia Tributaria a considerar una ganancia que podemos afirmar que es doble, ya que además de impactar en la renta del propietario lo hace en la de quien renuncia.
El artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, recoge con carácter general el concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales, las cuales se relacionan con las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél. En general, estas variaciones se producen cuando un contribuyente transmite bienes de su patrimonio, en cuyo caso el importe de la ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de transmisión y adquisición.
La renuncia del derecho real de usufructo genera una ganancia patrimonial en IRPF -si la hubiera- por la diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición del citado derecho. En un caso como este, no serán de aplicación los coeficientes de abatimiento, en la medida en que no se trata de una transmisión de un elemento patrimonial, sino de una renuncia de un derecho, pero sí que hay que tener en cuenta que los valores a fecha de constitución y renuncia son capitales para verificar si se produce este efecto y que, por más que aparentemente quien renuncia tiene una pérdida patrimonial y no se debería de ver afectado por el IRPF, es posible que no sea así.
En cuanto a la posibilidad de la incluir una opción de compra en el contrato de alquiler, es perfectamente posible y de hecho es lo habitual. Suele hacerse sin prima, que estaría sujeta a IVA, y por medio de pagos mensuales. Ahora bien, no podemos arrendar y vivir en la misma finca salvo que nos vayamos al contrato de arriendo por habitaciones regulado en el Código Civil – lo que es harto problemático y desaconsejamos salvo casos excepcionales -, siendo lo lógico que vayamos a la imputación a rentas completas, es decir, que el arrendatario usa de toda la finca y tanto paga, tanto se imputa a precio si ejercita la opción de compra, pero es imprescindible saber que una parte será alquiler y que debe determinarse claramente para tributar cada cual lo que corresponda.
Por otro lado, tenemos la transmisión de la vivienda en dónde realmente nos encontramos con dos ganancias (o pérdidas) patrimoniales independientes, aunque ligadas entre sí. Aquí, en la medida en que exista opción de compra, habrá que estar al criterio evacuado por la Dirección General de Tributos en su Consulta Vinculante V3065-18, de 28 de noviembre de 2018. Tendremos una primera ganancia patrimonial, cuyo devengo coincidirá con la fecha de firma del contrato en dónde se establece y cuantifica la opción de compra, cuyo importe será el de la opción de compra en su totalidad y que al no derivar de una transmisión patrimonial se clasificaba como en la base general del IRPF y no en la base del ahorro.
No obstante, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 21 de junio de 2022 (804/2022), estableció como doctrina que el importe de la opción de compra será considerado como una ganancia patrimonial a integrar en la base imponible del ahorro. Este cambio de doctrina puede significar un gran ahorro impositivo para muchos contribuyentes, pese a que el cambio sigue dejando la fiscalidad del contrato de alquiler con opción de compra bastante más lesiva para el vendedor que la venta directa de la propiedad.
Así, las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la percepción de las primas satisfechas por el otorgamiento de un contrato de opción de compra, en los términos aquí examinados, se deben integrar en la renta del ahorro definida en el Artículo 46, en aplicación de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, por implicar una transmisión fundada en la traditio, derivada de la entrega de facultades propias del derecho de propiedad a las que temporalmente renuncia el titular.
Posteriormente, en la transmisión propiamente dicha de la propiedad del inmueble, tendremos una nueva ganancia patrimonial que también irá a la base imponible del ahorro en el IRPF. En esta ganancia, podrán deducirse como “menor valor de venta” los importes que contractualmente entre las partes hayan pactado que se descuenten del futuro valor de venta.
Normativa aplicada:
Se desprende de las respuestas dadas.
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