Impuesto sobre Sociedades. Gastos fiscalmente deducibles. Requisitos formales

Con la finalidad de sintetizar, en la medida de lo posible, la respuesta a la pregunta planteada, se procede a dar nuestra opinión y argumentos para cada uno de los cuatro puntos/supuestos motivo de conflicto con la AEAT:

1. En relación a los puntos 1 y 3, esto es, gastos de suministros y gasto de IBI que asume la sociedad pero que por lo que se desprende de la consulta planteada, van a nombre del propietario del inmueble (anterior administrador) y no de la propia sociedad, es evidente que se incumple con un requisito “formal” a efectos de la consideración del gasto como deducible en el Impuesto sobre Sociedades -la de no disponer de una factura o documento justificativo del gasto en el que figure a nombre de la sociedad-. En estos casos, el criterio general de la Administración, en procedimientos de Gestión o Inspección, es el de negar la deducción del citado gasto.

   No obstante, aunque el criterio de la Administración en primera instancia (tal y como sucede también en el caso de la consulta planteada) sea la no admisión de este tipo de gastos, en bastantes casos, el criterio de los tribunales e incluso, en algunos casos de la propia Dirección General de Tributos, ha sido la de admitir este tipo de gastos, en el supuesto que, aún incumpliendo algún formalismo, cumplan con los demás requisitos necesarios para la deducción del impuesto -como parece cumplirse en el caso planteado-, esto son; contabilización, imputación, correlación con los ingresos-necesidad del gasto, justificación del pago.

   A este tenor, se aporta un resumen del criterio jurisprudencial y doctrina administrativa que podrían ser aplicables o similares en esencia al supuesto que nos ocupa, en caso que la AEAT deniegue en la resolución de la liquidación la deducibilidad de este tipo de gastos, y la empresa pueda valorar seriamente en presentar un Recurso al TEAR:

   • DGT 12-05-04 (Criterio administrativo): El pago que realiza una empresa por los derechos de visado de las obras que construye y vende, proyectadas por el aparejador empleado de la empresa, es deducible como gasto si responde a un hecho económico real y, como tal, queda debidamente justificado y contabilizado, aunque la factura del visado emitida por el Colegio profesional esté a nombre del aparejador.
   • TEAC 30-04-1999. Se admiten como gasto en el I. Sociedades unos pagos a no residentes pese a que en las facturas no constaba ni el NIF ni el domicilio del perceptor pero se subsana con otros documentos aportados y las transferencias realizadas.
   • TEAC 11-01-1995. Igualmente con errores en la identificación y numeración pues admite que la efectiva realización del gasto pueda probarse por diversos medios, prevaleciendo la realidad del gasto sobre los aspectos formales.
   • TSJ Extremadura 12-02-1997. Se debe admitir un gasto sin factura completa pero con soporte documental “adecuado” y se acredite su efectividad. Y si es una inversión debe admitirse la amortización aunque no esté contabilizada.
   • TEAC 15-12-93 – Sentencia que ya aporta el propio consultante en el escrito de consulta y que en nuestra opinión, resulta muy similar en este caso-. Son deducibles los gastos por servicios de suministros a nombre de una persona física, titular de una explotación económica, aportados a una sociedad de la cual la persona física es el único accionista, abonados y contabilizados por la sociedad. No es relevante la negligencia de la entidad por no efectuar el cambio de titularidad en la contratación de esos servicios.
   • Sentencia de 13 de Abril de 2000, de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional. Se considera un recibo como gasto deducible (sin estar en posesión de la factura).
   • Tribunal Constitucional 12/07/1988. Amplia doctrina sentada por el Tribunal Constitucional consagrando la libertad de prueba (v. ap.3) y si bien no descarta que puedan establecerse legalmente algunas limitaciones en cuanto a medios de prueba éstas han de ser “razonables y proporcionadas en relación con el objetivo pretendido y no han de afectar al contenido esencial del derecho”.
   • Informe de 18-01-1995 de la Subdir. Gral. de Ordenación Legal.

   Sin perjuicio de los argumentos que pueda aportar el consultante con la finalidad de justificar la correcta deducción de este tipo de gastos detallados en el presente punto, cuyo criterio jurisdiccional y doctrina administrativa se acaba de aportar, a partir de ahora, se podría valorar un cambio en la operativa del pago / deducción de este tipo de gastos, siendo conveniente, que se constituya un contrato de arrendamiento de local del propietario con la sociedad (arrendataria), fijándose en el propio contrato que el propietario repercutirá los gastos relativos al suministro, IBI, etc. al arrendatario. La repercusión de este tipo de gastos (que van a nombre del propietario) se deberá hacer como mayor base imponible a efectos del IVA y también como base a efectos de la retención de arrendamiento (al ser el propietario/arrendador una persona física).

2. Por lo que hace a los gastos detallados en el punto 2 (compra de café), en nuestra opinión, en el caso que cumplan con los requisitos generales de deducción del IS, mencionados en puntos anteriores, tampoco debería considerarse liberalidad, ya que según el Art. 14.e) de la LIS vigente en 2014 (RDL 4/2004), no se considerarán liberalidades “los gastos…con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa…”. A este respecto, se ha manifestado con el mismo criterio la Hacienda Foral de Bizcaya en la Consulta Vinculante 7157-15 de 14 de octubre de 2015, que si bien es cierto se trata de las normas forales, hace referencia, en esencia, a los mismos motivos y caso. También encontramos en el Orden de 17 de Junio de 1981, por la que se aprueba la Doctrina expuesta en las contestaciones a consultas de carácter vinculante, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, en concreto en la consulta 27, que se considera deducible el café para empleados que la empresa facilite gratuitamente al personal dentro del mismo ámbito de la entidad. Todo lo que precede, sin perjuicio que pudiera considerarse retribución en especie de los empleados.
3. Para finalizar con la presente respuesta, y en referencia a la deducción de los gastos por primas de seguros, esta parte considera importante, que para poder considerar los citados gastos, se debería poder probar, por ejemplo, a través del contrato de constitución de las pólizas, la obligatoriedad impuesta por el banco respecto a la contratación de los citados seguros para la concesión de estas pólizas o productos financieros. Es decir, que se aprecie en el contrato de la póliza que el banco “obligaba” a la entidad a la contratación de los citados seguros. En caso que no sea posible justificarlo a través del contrato, solicitar un certificado a la entidad en el que figuren estos extremos (obligatoriedad de contratar los citados seguros). En otro impuesto –IRPF- pero en un supuesto similar, la DGT considera con derecho a deducción a la inversión por vivienda habitual las cantidades pagadas por los seguros que los prestatarios se vieron obligados por el banco a contratar con la finalidad de obtener el citado préstamo hipotecario para la compra de la vivienda.

Normativa aplicada:

• Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Vigente hasta el 01 de Enero de 2015). Art. 14.